2020年注會《會計(jì)》高頻考點(diǎn)承租人的會計(jì)處理

編輯推薦：2020年注會《會計(jì)》第二十二章歷年考情分析及高頻考點(diǎn)匯總

本考點(diǎn)屬于《會計(jì)》第二十二章租賃第二節(jié)承租人的會計(jì)處理的內(nèi)容。

[內(nèi)容導(dǎo)航]

承租人的會計(jì)處理

[考頻分析]

考頻: ★★★

復(fù)習(xí)程度:掌握本考點(diǎn)。

[高頻考點(diǎn)]承租人的會計(jì)處理

在租賃期開始日、承租人應(yīng)當(dāng)對租賃確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債,應(yīng)用短期租賃和低價值資產(chǎn)租賃簡化處理的除外

1.租賃負(fù)債的初始計(jì)量

租賃負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照租賃期開始日尚未支付的租賃付款額的現(xiàn)值進(jìn)行初始計(jì)量。

(1)租賃付款額,是指承租人向出租人支付的與在租賃期內(nèi)使用租賃資產(chǎn)的權(quán)利相關(guān)的款項(xiàng)。租賃付款額包括以下五項(xiàng)內(nèi)容:

①固定付款額及實(shí)質(zhì)固定付款額,存在租賃激勵的,扣除租賃激勵相關(guān)金額。實(shí)質(zhì)固定付款額是指在形式上可能包含變量但實(shí)質(zhì)上無法避免的付款額。

租賃激勵,是指出租人為達(dá)成租賃向承租人提供的優(yōu)惠,包括出租人向承租人支付的與租賃有關(guān)的款項(xiàng)、出租人為承租人償付或承擔(dān)的成本等。存在租賃激勵的才承租人在確定租賃付款額時,應(yīng)扣除租賃激勵相關(guān)金額。中華會i

②取決于指數(shù)或比率的可變租賃付款額。

可變租賃付款額,是指承租人為取得在租賃期內(nèi)使用租賃資產(chǎn)的權(quán)利,而向出租人支付的因租賃期開始日后的事實(shí)或情況發(fā)生變化(而非時間推移)而變動的款項(xiàng)。

③購買選擇權(quán)的行權(quán)價格,前提是承租人合理確定將行使該選擇權(quán)。

④行使終止租賃選擇權(quán)需支付的款項(xiàng),前提是租賃期反映出承租人將行使終止租賃選擇權(quán)。

⑤根據(jù)承租人提供的擔(dān)保余值預(yù)計(jì)應(yīng)支付的款項(xiàng)。

承租人提供了對余值的擔(dān)保,則租賃付款額應(yīng)包含該擔(dān)保下預(yù)計(jì)應(yīng)支付的款項(xiàng),它反映了承租人預(yù)計(jì)將支付的金額,而不是承租人擔(dān)保余值下的最大敞口。

(2)折現(xiàn)率

租賃負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照租賃期開始日尚未支付的租賃付款額的現(xiàn)值進(jìn)行初始計(jì)量。在計(jì)算租賃付款額的現(xiàn)值時,承租人應(yīng)當(dāng)采用租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率;無法確定租賃內(nèi)含利率的,應(yīng)當(dāng)采用承租人增量借款利率作為折現(xiàn)率。

2.使用權(quán)資產(chǎn)的初始計(jì)量

使用權(quán)資產(chǎn),是指承租人可在租賃期內(nèi)使用租賃資產(chǎn)的權(quán)利。在租賃期開始日1承租人應(yīng)當(dāng)按照成本對使用權(quán)資產(chǎn)進(jìn)行初始計(jì)量。該成本包括下列四項(xiàng):

(1)租賃負(fù)債的初始計(jì)最金額。

(2)在租賃期開始日或之前支付的租賃付教額;存在租賃激勵的,應(yīng)扣除已享受的租賃激勵相關(guān)金額.中華會i

(3)承租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用。

(4)承租人為拆卸及移除租賃資產(chǎn)、復(fù)原租賃資產(chǎn)所在場地或?qū)⒆赓U資產(chǎn)恢復(fù)至租賃條款約定狀態(tài)預(yù)計(jì)將發(fā)生的成

3.租賃負(fù)債的后續(xù)計(jì)量

(1)計(jì)是基礎(chǔ)

在租賃期開始日后,承租人應(yīng)當(dāng)按以下原則對租賃負(fù)債進(jìn)行后續(xù)計(jì)量:

①確認(rèn)租負(fù)債的利息時,增加租賃負(fù)債的賬面金額;即:

借:財(cái)務(wù)費(fèi)用一利息費(fèi)用

貸:租賃負(fù)債未確認(rèn)融資費(fèi)用

承租人應(yīng)當(dāng)按照固定的周期性利率計(jì)算租賃負(fù)債在租賃期內(nèi)各期間的利息費(fèi)用,并計(jì)入當(dāng)期損益,但按照借款費(fèi)用等其他準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)當(dāng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本的,從其規(guī)定。

此處的周期性利率,是指承租人對租賃負(fù)債進(jìn)行初始計(jì)量時所采用的折現(xiàn)率,或者因租賃付款額發(fā)生變動或因租賃變更而需按照修訂后的折現(xiàn)率對租賃負(fù)債進(jìn)行重新計(jì)量時,承租人所采用的修訂后的折現(xiàn)率。

②支付租賃付款額時,減少租賃負(fù)債的賬面金額:即

借:租賃負(fù)債一租賃付款額

貸:銀行存款

③因重估或租賃變更等原因?qū)е伦赓U付款額發(fā)生變動時,重新計(jì)量租賃負(fù)債的賬面價值。

未納入租賃負(fù)債計(jì)量的可變租賃付款額，即，非取決于指教或比率的可變租賃付款額, 應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時計(jì)入當(dāng)期損益,但按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第1號一存貨》 等其他準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)當(dāng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本的,從其規(guī)定。

(2)租賃負(fù)債的重新計(jì)量

整使用權(quán)資產(chǎn)的賬面價值。使用權(quán)資產(chǎn)的賬面價值已調(diào)減至零in 但租賃負(fù)債仍需進(jìn)一步調(diào)減的 ,承租人應(yīng)當(dāng)將剩余金額計(jì)入當(dāng)期損益。

①實(shí)質(zhì)固定付款額發(fā)生變動。

②擔(dān)保余值預(yù)計(jì)的應(yīng)付金額發(fā)生變動。

③用于確定租賃付款額的指數(shù)或比率發(fā)生變動。

④購買選擇權(quán)、續(xù)租選擇權(quán)或終正租保選擇權(quán)白

租賃選擇權(quán)的評估結(jié)果或?qū)嶋H行使情況發(fā)生變化。

4.使用權(quán)資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量

(1)計(jì)量基礎(chǔ)

在租賃期開始日后,承租人應(yīng)當(dāng)采用成本模式對使用權(quán)資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)事?即3以成本減累計(jì)折1日及累計(jì)減值損失計(jì)量使用權(quán)資產(chǎn)。

承租人按照租賃準(zhǔn)則有關(guān)規(guī)定重新計(jì)租賃負(fù)債的,應(yīng)當(dāng)相應(yīng)調(diào)整使用權(quán)資產(chǎn)的賬面價值。

(2 )使用權(quán)資產(chǎn)的折舊

承租人應(yīng)當(dāng)參照固定資產(chǎn)有關(guān)折舊規(guī)定;自租賃期開始日起對使用權(quán)資產(chǎn)計(jì)提折舊。使用權(quán)資產(chǎn)通常應(yīng)自租賃期開始的當(dāng)月計(jì)提折舊;當(dāng)月計(jì)提確有困難的,為便于實(shí)務(wù)操作,企業(yè)也可以選擇自租賃期開始的下月計(jì)提折舊,"但應(yīng)對同類使用權(quán)資產(chǎn)采取相同的折舊政策。計(jì)提的折舊金額應(yīng)根據(jù)使用權(quán)資產(chǎn)的用途,計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本或者當(dāng)期損益。

承租人在確定使用權(quán)資產(chǎn)的折舊方法時,應(yīng)當(dāng)根據(jù)與使用權(quán)資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式做出決定。通常,承租人按直線法對使用權(quán)資產(chǎn)計(jì)提折舊,其他折舊方法更能反映使用權(quán)資產(chǎn)有關(guān)經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的,應(yīng)采用其他折舊方法。

應(yīng)當(dāng)在租賃資產(chǎn)剩余使用壽命內(nèi)計(jì)提折舊;承租人無法合理確定租賃期屆滿時能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的,應(yīng)當(dāng)在租賃期與租賃資產(chǎn)剩余使用壽命兩者孰短的期間內(nèi)計(jì)提折18。如果使用權(quán)資產(chǎn)的剩余使用壽命短于前兩者,則應(yīng)在使用權(quán)資產(chǎn)的剩余使用壽命內(nèi)計(jì)提折舊8。

(3)使用權(quán)資產(chǎn)的減值

在租賃期開始日啟,承租人應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第8號一資產(chǎn)減值》 的規(guī)定,確定使用權(quán)資產(chǎn)是否發(fā)生減值|!并對已識別的減值損失進(jìn)行會計(jì)處理。

借:資產(chǎn)減值損失

貸:使用權(quán)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

使用權(quán)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備一旦計(jì)提 ,不得轉(zhuǎn)回。承租人應(yīng)當(dāng)按照扣除減值損失之后的使用權(quán)資產(chǎn)的賬面價值,進(jìn)行后續(xù)折租賃變更的會計(jì)處理

[提示]注意與"租賃負(fù)債的重新計(jì)量”區(qū)別。

租賃變更，是指原合同條款之外的租賃范圍( 租賃對價、租賃期限的變更,包括增加或終 止項(xiàng)或多項(xiàng)租賃資產(chǎn)的使用權(quán),延長或縮短合同規(guī)定的租賃期等。租賃變更生效日,是指雙方就租賃變更達(dá)成一 致的日期。

(1)租賃變更作為一項(xiàng)單獨(dú)租賃處理

租賃發(fā)生變更且同時符合下列條件的,承租人應(yīng)當(dāng)將該租賃變更作為一項(xiàng)單獨(dú)租賃進(jìn)行會計(jì)處理:

①該租賃變更通過增加一項(xiàng)或多項(xiàng)租賃資產(chǎn)的使用權(quán)而擴(kuò)大了租賃范圍或延長了租賃期限;

②增加的對價與租賃范圍擴(kuò)大部分或租賃期限延長部分的單獨(dú)價格按該合同情況調(diào)整后的金額相當(dāng)。

(2)租賃變更未作為一項(xiàng)單獨(dú)租賃處理

承租人應(yīng)當(dāng)在租賃變更生效日進(jìn)行下列會計(jì)處理:

①按照租賃分拆的規(guī)定對變更后臺同的對價進(jìn)行分?jǐn)?

②確定變更后的租賃期

③采用變更后的折現(xiàn)率對變更后的租賃付款額進(jìn)行折現(xiàn),以重新計(jì)量租賃負(fù)債。

④在計(jì)算變更后租賃付款額的現(xiàn)值時,承租人應(yīng)當(dāng)采用剩余租賃期間的租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率;無法確定剩余租賃期間的租賃內(nèi)含利率的,應(yīng)當(dāng)采用租賃變更生效日的承租人增量借款利率作為析現(xiàn)率。

⑤就_上述租賃負(fù)債調(diào)整的影響,承租人應(yīng)區(qū)分以下情形進(jìn)行會計(jì)處理

a租賃變更導(dǎo)致租賃范圍縮小或租賃期縮短的,承租人應(yīng)當(dāng)調(diào)減使用權(quán)資產(chǎn)的賬面價值,以反映租賃的部分終止或完全終止。 承租人應(yīng)將部分終止或完全終止租賃的相關(guān)利得或損失計(jì)入當(dāng)期損益。

b.其他租賃變更, 承租人應(yīng)當(dāng)相應(yīng)調(diào)整使用權(quán)資產(chǎn)的賬面價值。

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