2012年《中級會計實務》考點：權益法的核算

　　權益法，是指投資以初始投資成本計量后，在投資持有期間根據投資企業(yè)享有被投資單位所有者權益份額的變動對投資的賬面價值進行調整的方法。

　　投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制(即合營企業(yè))或重大影響(即聯(lián)營企業(yè))的長期股權投資，應當采用權益法核算。

　　長期股權投資權益法的核算分為三步：投資時、持有期間和處置時的核算。

　　(一)投資時的核算

　　投資時的核算應先確定初始投資成本，然后對初始投資成本進行調整：

　　1.確定初始投資成本

　　長期股權投資采用權益法核算下，初始投資成本的確定與上述成本法下非企業(yè)合并形成的長期股權投資一樣，應當按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：

　　(1)以支付現(xiàn)金取得的長期股權投資，應當按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權投資直接相關的費用、稅金及其他必要支出。企業(yè)取得長期股權投資，實際支付的價款或對價中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應作為應收項目處理。

　　(2)以發(fā)行權益性證券取得的長期股權投資，應當按照發(fā)行權益性證券的公允價值作為初始投資成本。

　　(3)投資者投入的長期股權投資，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

　　2.調整初始投資成本

　　(1)長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，不調整長期股權投資的初始投資成本。

　　(2)長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，其差額應當計入當期損益(營業(yè)外收入，視同捐贈利得)，同時調整長期股權投資的成本。賬務處理是：

　　借：長期股權投資――××公司(成本)

　　貸：營業(yè)外收入

　　【例7】A公司支付2000萬元取得B公司30%的股權，取得投資時被投資單位可辨認凈資產的公允價值為6000萬元。假設A公司能夠對B公司施加重大影響，則A公司應進行的會計處理為：

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　　借：長期股權投資――B公司(成本) 2000

　　貸：銀行存款 2000

　　②

　　取得的份額為1800萬元(6000×30%)，支付的代價為2000萬元，多付的200萬元為商譽，仍保留在長期股權投資的余額中。

　　假設投資時B公司可辨認凈資產的公允價值為7000萬元，則A公司應進行的處理為：

　　借：長期股權投資――B公司(成本) 2000

　　貸：銀行存款 2000

　　借：長期股權投資――B公司(成本) 100

　　貸：營業(yè)外收入 100 (捐贈利得)

　　注：取得的份額為2100萬元(7000×30%)，支付的代價為2000萬元，少付的100萬元視同接受捐贈，計入營業(yè)外收入。

　　(二)持有期間的核算

　　采用權益法核算下，持有期間有二件事：確認權益、計提減值：

　　1.確認權益

　　(1)由于被投資企業(yè)凈利潤的變動，投資企業(yè)應確認投資收益，同時調整長期股權投資。應注意：

　　1)一般情況下，投資企業(yè)取得長期股權投資后，應當按照應享有或應分擔的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額，確認投資損益并調整長期股權投資的賬面價值。在確認投資收益時，應對被投資單位的賬面進行調整，以調整后的凈利潤確認投資收益。調整因素有三個：

　　①被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資企業(yè)不一致，應按投資企業(yè)的會計政策及會計期間對被投資單位的財務報表進行調整。

　?、谝匀〉猛顿Y時被投資單位固定資產、無形資產公允價值為基礎計提的折舊額或攤銷額，以及以投資企業(yè)取得投資時公允價值為基礎計算確定的資產減值準備金額等對被投資單位凈利潤進行調整。

　?、墼诖_認投資收益時，對于投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內部交易損益應予抵銷。

　　該未實現(xiàn)的內部交易損益的抵銷既包括順流交易也包括逆流交易，其中順流交易是指投資企業(yè)向其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出售資產，逆流交易是指聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產。當該未實現(xiàn)的內部交易損益體現(xiàn)在投資企業(yè)或其聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)持有的資產賬面價值中時，相關的損益在計算確認投資損益時應予抵銷。

　　a.對于聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產的逆流交易，在該交易存在未實現(xiàn)內部交易損益的情況下(即有關資產未對外部獨立第三方出售)，投資企業(yè)在采用權益法計算確認應享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資損益時，應抵銷該未實現(xiàn)內部交易損益的影響。當投資方自其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)購買資產時，在將該資產出售給外部獨立的第三方之前，不應確認聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)因該交易產生的損益中本企業(yè)應享有的部分。

　　因逆流交易產生的未實現(xiàn)內部交易損益，在未對外部獨立第三方出售之前，體現(xiàn)在投資方持有資產的賬面價值當中。投資企業(yè)對外編制合并財務報表的，應在合并財務報表中對長期股權投資及包含未實現(xiàn)內部交易損益的資產賬面價值進行調整，抵銷有關資產賬面價值中包含的未實現(xiàn)的內部交易損益，相應調整對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的長期股權投資。

　　(2)被投資企業(yè)凈利潤以外的權益變動，投資企業(yè)應確認資本公積(其他資本公積)，同時調整長期股權投資。

　　投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動，在持股比例不變的情況下，企業(yè)按照持股比例計算應享有或承擔的部分，調整長期股權投資的賬面價值。同時增加或減少資本公積(其他資本公積)。投資企業(yè)的賬務處理是：

　　借：長期股權投資――××公司(其他權益變動)

　　貸：資本公積――其他資本公積

　　2.期末計提減值

　　長期股權投資采用權益法核算時，計提資產減值應當按照“資產減值”準則有關規(guī)定處理。計提減值的賬務處理是：

　　借：資產減值損失

　　貸：長期股權投資減值準備

　　(三)處置時的核算(確定轉讓損益)

　　處置長期股權投資，其賬面價值與實際取得價款的差額，應當計入當期損益(投資收益)。同時因被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動而計入所有者權益的，處置該項投資時應當將原計入所有者權益的部分按相應比例轉入當期損益(投資收益)。處置時的賬務處理是：

　　借：銀行存款

　　長期股權投資減值準備

　　資本公積――其他資本公積

　　貸：長期股權投資――××公司(成本)

　　――××公司(損益調整)

　　――××公司(其他權益變動)

　　投資收益(借或貸)

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