中級會計實務(wù)》輔導(dǎo)之：非貨幣性資產(chǎn)交換(2)

　　二、具有商業(yè)實質(zhì)且公允價值能夠可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理 $lesson$

　　非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)，且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當(dāng)期損益。

　　(一)不涉及補(bǔ)價的會計處理

　　具有商業(yè)實質(zhì)且其換入或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量的非貨幣性資產(chǎn)交換，不涉及補(bǔ)價的，應(yīng)當(dāng)按照換出資產(chǎn)的公允價值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，但有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價值更加可靠的，則以換入資產(chǎn)的公允價值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)。

　　換出資產(chǎn)賬面價值與其公允價值之間的差額，計入當(dāng)期損益，即將換出資產(chǎn)作為銷售處理分別計入主營業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入、營業(yè)外收入(或支出)、投資收益。

　　【例1】甲公司以其使用中的賬面價值為850 000元(原價為1 000 000元，累計折舊為150 000元，未計提減值準(zhǔn)備)的一臺設(shè)備換入乙公司生產(chǎn)的一批鋼材，鋼材的賬面價值為800 000元。甲公司換入鋼材作為原材料用于生產(chǎn)產(chǎn)品，乙公司換入設(shè)備作為固定資產(chǎn)管理。設(shè)備的公允價值為1 170 000元，鋼材的含稅公允價值為1 170 000元。甲公司和乙公司均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率均為17%，計稅價格等于不含稅公允價值。假定甲、 乙公司不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系，交易價格公允，交易過程除增值稅以外不考慮其他稅費，且乙公司因換入設(shè)備而涉及的增值稅進(jìn)項稅額不得抵扣。甲公司與乙公司的賬務(wù)處理如下：

　　(1)甲公司

　　甲公司換入鋼材的公允價值與其換出設(shè)備的公允價值相同，甲公司換入的鋼材作為原材料核算，甲公司以換出設(shè)備的公允價值作為換入鋼材的成本。

　　借：固定資產(chǎn)清理 850 000

　　累計折舊 150 000

　　貸：固定資產(chǎn) 1 000 000

　　借：原材料 1 000 000

　　應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額) 170 000

　　貸：固定資產(chǎn)清理 850 000

　　營業(yè)外收入(117萬-85萬) 320 000

　　注：將固定資產(chǎn)換出去，相當(dāng)于出售，應(yīng)將利得計入營業(yè)外收入。

　　(2)乙公司

　　借：固定資產(chǎn) 1 170 000(公允價值)

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入 1 000 000

　　應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 170 000

　　借：主營業(yè)務(wù)成本 800 000

　　貸：庫存商品 800 000

　　注：將產(chǎn)品換出去，應(yīng)作為銷售處理，應(yīng)計入營業(yè)收入。

　　(二)涉及補(bǔ)價的會計處理

　　非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)且公允價值能夠可靠計量的，在發(fā)生補(bǔ)價的情況下，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理：

　　1.支付補(bǔ)價的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價值加上支付的補(bǔ)價 (即換入資產(chǎn)的公允價值)和應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為換入資產(chǎn)的成本;

　　2.收到補(bǔ)價的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價值減去收到補(bǔ)價(或換入資產(chǎn)的公允價值)加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為換入資產(chǎn)的成本。

　　3.換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額，應(yīng)當(dāng)分別不同情況處理：

　　(1)換出資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)作為銷售處理，根據(jù)本書“第十三章收入”相關(guān)內(nèi)容的規(guī)定，按其公允價值確認(rèn)收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。

　　(2)換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。

　　(3)換出資產(chǎn)為長期股權(quán)投資的，換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額，計入投資損益。

　　【例2】甲公司以一臺設(shè)備換入乙公司的1輛汽車。換出設(shè)備的賬面原值為130萬元，已提折舊50萬元，凈值80萬元，公允價值70萬元;換入汽車的賬面原值為100萬元，已提折舊15萬元，凈值85萬元，公允價值為80萬元。在交換中甲公司補(bǔ)付乙公司貨幣資金10萬元。假設(shè)不考慮相關(guān)稅費，并假定該交換具有商業(yè)實質(zhì)，公允價值能可靠計量。

　?、偌坠?支付補(bǔ)價方)賬務(wù)處理如下：

　　判斷是否屬于非貨幣性資產(chǎn)交換：補(bǔ)價所占比重=補(bǔ)價/換入資產(chǎn)公允價值=10/80=12.5%<25%，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。賬務(wù)處理是：

　　借：固定資產(chǎn)清理 80

　　累計折舊 50

　　貸：固定資產(chǎn)――設(shè)備 130

　　借：固定資產(chǎn)――汽車 80(公允價值)

　　營業(yè)外支出(80-70) 10(資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失)

　　貸：固定資產(chǎn)清理 80

　　銀行存款(補(bǔ)價) 10

　　②乙公司(收到補(bǔ)價方)賬務(wù)處理如下：

　　借：固定資產(chǎn)清理 85

　　累計折舊 15

　　貸：固定資產(chǎn)――汽車 100

　　借：固定資產(chǎn)――設(shè)備 70(公允價值)

　　銀行存款(補(bǔ)價) 10

　　營業(yè)外支出(85-80) 5(資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失)

　　貸：固定資產(chǎn)清理 85

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