2018年審計(jì)師考試《企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)》講義無形資產(chǎn)及商譽(yù)

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　　第四章第二節(jié) 無形資產(chǎn)及商譽(yù)

　　一、無形資產(chǎn)

　　(一)無形資產(chǎn)的特征

　　關(guān)注：

　　無形資產(chǎn)能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來，并能單獨(dú)或者與相關(guān)合同、資產(chǎn)或負(fù)債一起，用于出售、租賃或者交換等。這一特征，主要是與商譽(yù)等不可辨認(rèn)經(jīng)濟(jì)資源相對而言的。

　　【例題7·單選題】(2007年試題)

　　下列各項(xiàng)中，企業(yè)可以作為無形資產(chǎn)計(jì)價(jià)入賬的有：

　　A.接受捐贈的土地使用權(quán)

　　B.購入的專利權(quán)

　　C.外購的商譽(yù)

　　D.專有技術(shù)

　　E.自創(chuàng)的商譽(yù)

　　【答案】ABD

　　【解析】無形資產(chǎn)能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來，并能單獨(dú)或者與相關(guān)合同、資產(chǎn)或負(fù)債一起，用于出售、租賃或者交換等。這一特征，主要是與商譽(yù)等不可辨認(rèn)經(jīng)濟(jì)資源相對而言的。

　　(二)無形資產(chǎn)的取得

　　1.購入的無形資產(chǎn)

　　2.接受投資的無形資產(chǎn)

　　3.自行研究開發(fā)的無形資產(chǎn)----區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出。

　　研究階段的特點(diǎn)在于其屬于探索性的過程，是為了進(jìn)一步的開發(fā)活動進(jìn)行資料及相關(guān)方面的準(zhǔn)備。從已經(jīng)進(jìn)行的研究活動看，將來是否能夠轉(zhuǎn)入開發(fā)、開發(fā)后是否會形成無形資產(chǎn)等具有較大的不確定性。為此，企業(yè)研究階段發(fā)生的支出，應(yīng)予以費(fèi)用化。企業(yè)應(yīng)根據(jù)自行研究開發(fā)項(xiàng)目在研究階段發(fā)生的支出，借記“研發(fā)支出…費(fèi)用化支出”科目，貸記有關(guān)科目;期末應(yīng)根據(jù)發(fā)生的全部研究支出，借記“管理費(fèi)用”科目，貸記“研發(fā)支出——費(fèi)用化支出”科目。開發(fā)階段相對研究階段而言，應(yīng)當(dāng)是完成了研究階段的工作，在很大程度上形成一項(xiàng)新產(chǎn)品或新技術(shù)的基本條件已經(jīng)具備。企業(yè)自行研究開發(fā)項(xiàng)目在開發(fā)階段發(fā)生的支出，同時(shí)滿足下列條件的，才能予以資本化，確認(rèn)為無形資產(chǎn)：

　　1.完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性;

　　2.具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖;

　　3.無形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的方式，包括能夠證明運(yùn)用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)存在市場或無形資產(chǎn)自身存在市場，無形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用的，應(yīng)當(dāng)證明其有用性;

　　4.有足夠的技術(shù)、財(cái)務(wù)資源和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產(chǎn);

　　5.歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計(jì)量。

　　關(guān)注：

　　(1)企業(yè)研究階段的支出全部費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng)期損益(管理費(fèi)用);

　　(2)開發(fā)階段的支出符合條件的才能資本化，不符合資本化條件的計(jì)入當(dāng)期損益(首先在研究開發(fā)支出中歸集，期末結(jié)轉(zhuǎn)管理費(fèi)用)。

　　(3)開發(fā)階段支出資本化的條件：

　　借：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出。

　　——資本化支出

　　貸：原材料

　　應(yīng)付職工薪酬

　　銀行存款

　　借：管理費(fèi)用

　　無形資產(chǎn)

　　貸：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出

　　——資本化支出

　　(4)企業(yè)無法區(qū)分研究階段支出和開發(fā)階段支出的，應(yīng)將所發(fā)生的研發(fā)支出全部費(fèi)用化。

　　教材P284[例4—13]

　　【例題8】

　　下列關(guān)于企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)支出的會計(jì)處理中，表述正確的有()。

　　A.企業(yè)研究階段的支出應(yīng)全部費(fèi)用化

　　B.企業(yè)研究階段的支出應(yīng)全部資本化

　　C.企業(yè)開發(fā)階段的支出應(yīng)全部費(fèi)用化

　　D.企業(yè)開發(fā)階段的支出應(yīng)全部資本化

　　E.企業(yè)無法區(qū)分研究階段支出和開發(fā)階段支出的，應(yīng)將所發(fā)生的研發(fā)支出全部費(fèi)用化

　　【答案】AE

　　【解析】研究階段的支出應(yīng)全部費(fèi)用化，選項(xiàng)B不正確;開發(fā)階段的支出如果符合資本化

　　條件應(yīng)計(jì)入無形資產(chǎn)成本，若不符合資本化條件應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益，選項(xiàng)CD不正確。

　　(三)無形資產(chǎn)的攤銷

　　1.無形資產(chǎn)的攤銷期限

　　(1)合同規(guī)定了受益年限，攤銷年限以合同規(guī)定的受益期限為上限;

　　(2)合同未規(guī)定受益年限，而法律規(guī)定了有效年限，攤銷年限以法定有效年限為上限;

　　(3)合同規(guī)定了受益年限，法律也規(guī)定了有效年限，攤銷年限以受益年限與有效年限

　　中較短者為上限。使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷。

　　2.無形資產(chǎn)的攤銷方法

　　無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式，可以采

　　用年限平均法、工作量法和產(chǎn)量法等。無法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用年限平均法攤銷。

　　無形資產(chǎn)價(jià)值的攤銷金額為其成本扣除預(yù)計(jì)殘值后的金額。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的無形資產(chǎn)，還應(yīng)扣除已計(jì)提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額。

　　攤銷時(shí)：

　　借：管理費(fèi)用

　　貸：累計(jì)攤銷

　　(四)無形資產(chǎn)的減值

　　可收回金額----指資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的

　　現(xiàn)值兩者之間較高者。

　　無形資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量結(jié)果表明，資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將資

　　產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目。

　　無形資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后，減值無形資產(chǎn)的攤銷費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在未來期間作相應(yīng)調(diào)整，以使該無形資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi)，系統(tǒng)地分?jǐn)傉{(diào)整后的無形資產(chǎn)賬面價(jià)值。

　　注意：

　　資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。

　　教材P286[例4—15]

　　【例題9】

　　甲股份有限公司無形資產(chǎn)業(yè)務(wù)有關(guān)的資料如下：

　　(1)2007年12月1日，以銀行存款300萬元購入一項(xiàng)無形資產(chǎn)(不考慮相關(guān)稅費(fèi))該無

　　形資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限為10年。

　　(2)2011年12月31日，預(yù)計(jì)該無形資產(chǎn)的可收回金額為142萬元。該無形資產(chǎn)發(fā)生減值

　　后，原預(yù)計(jì)使用年限不變。

　　要求：

　　(1)編制購入該無形資產(chǎn)的會計(jì)分錄。

　　(2)計(jì)算2011年12月31日該無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值(尚未計(jì)提減值前)。

　　(3)編制2011年12月31日該無形資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備的會計(jì)分錄。

　　(4)計(jì)算2012年12月31日該無形資產(chǎn)的賬面凈值。

　　(答案中的金額單位用萬元表示)

　　【解析】

　　(1)編制購入該無形資產(chǎn)的會計(jì)分錄

　　借：無形資產(chǎn)300

　　貸：銀行存款300

　　(2)計(jì)算2011年12月31日該無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值

　　賬面價(jià)值=300-(300/10×1/12+300/10×4)=177.5萬元

　　(3)編制2011年12月31日對該無形資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備的會計(jì)分錄

　　借:資產(chǎn)減值損失35.5(177.5-142)

　　貸:無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備35.5

　　(4)計(jì)算2012年該無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值

　　該無形資產(chǎn)的攤銷額=142/(12×5+11)×12=24萬元

　　2012年12月31日該無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值=142-24=118萬元

　　(五)無形資產(chǎn)的處置

　　1.無形資產(chǎn)的出售

　　無形資產(chǎn)的出售是指將無形資產(chǎn)的所有權(quán)讓渡給他人。即在出售以后，企業(yè)不再對該項(xiàng)無

　　形資產(chǎn)擁有占有、使用、收益、處置的權(quán)利。

　　借：銀行存款

　　累計(jì)攤銷

　　無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

　　貸：無形資產(chǎn)

　　應(yīng)交稅費(fèi)

　　營業(yè)外收入——處置非流動資產(chǎn)利得

　　教材P287[例4—16]

　　2.無形資產(chǎn)的報(bào)廢

　　無形資產(chǎn)的報(bào)廢是指無形資產(chǎn)由于已被其他新技術(shù)所代替或不在受法律保護(hù)等原因，預(yù)

　　期不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益而進(jìn)行的處置。

　　二、商譽(yù)

　　(一)商譽(yù)的取得

　　商譽(yù)----企業(yè)在購買另一個企業(yè)時(shí)，購買成本大于所得的被購買企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允

　　價(jià)值份額的差額。

　　商譽(yù)的入賬價(jià)值=實(shí)際買價(jià)-(被購買企業(yè)資產(chǎn)公允價(jià)值-負(fù)債公允價(jià)值-或有負(fù)債公允價(jià)

　　值)

　　如果企業(yè)的購買成本小于被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

　　(二)商譽(yù)的期末計(jì)價(jià)

　　企業(yè)合并中形成的商譽(yù)，在企業(yè)持續(xù)經(jīng)營期間，不進(jìn)行攤銷。

　　每年年末，企業(yè)應(yīng)對商譽(yù)進(jìn)行減值測試。鑒于商譽(yù)難以獨(dú)立地產(chǎn)生現(xiàn)金流量，因此，

　　商譽(yù)應(yīng)當(dāng)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試。這些相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)

　　組組合應(yīng)當(dāng)是能夠從企業(yè)合并的協(xié)同效應(yīng)中受益的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合。

　　為了資產(chǎn)減值測試的目的，對于因企業(yè)合并形成的商譽(yù)的賬面價(jià)值，應(yīng)當(dāng)自購買日起按

　　照合理的方法分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組;難以分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)將其分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資

　　產(chǎn)組組合。

　　企業(yè)應(yīng)根據(jù)確認(rèn)的減值損失，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“商譽(yù)減值準(zhǔn)備”或

　　相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備科目。

　　商譽(yù)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。

　　【例題10·單選題】(2007年試題)

　　下列關(guān)于商譽(yù)的說法中錯誤的是：

　　A.商譽(yù)具有不可辨認(rèn)性，不屬于無形資產(chǎn)

　　B.企業(yè)合并形成的商譽(yù)，在企業(yè)持續(xù)經(jīng)營期間進(jìn)行攤銷

　　C.每年年末應(yīng)對商譽(yù)進(jìn)行減值測試

　　D.商譽(yù)減值損失已經(jīng)確認(rèn)，不得轉(zhuǎn)回

　　【答案】B

　　【解析】B項(xiàng)企業(yè)合并形成的商譽(yù)，在企業(yè)持續(xù)經(jīng)營期間，不進(jìn)行攤銷。其他選項(xiàng)是正確的。

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