2013年審計(jì)師考試《企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)》復(fù)習(xí)：應(yīng)收賬款的審查

　　第四節(jié)　應(yīng)收款項(xiàng)和其他相關(guān)賬戶審計(jì)

　　應(yīng)收款項(xiàng)審計(jì)，主要是審查應(yīng)收款項(xiàng)的真實(shí)性、正確性以及財(cái)務(wù)報(bào)表上余額的公允性。

　　一、應(yīng)收賬款的審查

　　1.取得應(yīng)收賬款明細(xì)表

　　明細(xì)表上應(yīng)包括客戶名稱、欠款金額、拖欠時(shí)期等內(nèi)容。由于該明細(xì)表是由企業(yè)內(nèi)部自行編制的，因此對其獨(dú)立性、可信性要加以證實(shí)。審計(jì)人員應(yīng)對明細(xì)表總數(shù)進(jìn)行驗(yàn)算，與應(yīng)收賬款總賬和報(bào)表進(jìn)行比較。

　　【例題?案例分析題】(2009年)資料3.審計(jì)人員對財(cái)會部門編制的應(yīng)收賬款明細(xì)表進(jìn)行了復(fù)算，并與應(yīng)收賬款總賬和報(bào)表進(jìn)行了核對。

　　問題：“資料3”中，審計(jì)人員使用的審計(jì)取證方法有：

　　A.檢查　　B.計(jì)算(重新計(jì)算)

　　C.觀察　　D.分析性復(fù)核

　　『正確答案』AB

　　2.運(yùn)用分析方法加以分析

　　審計(jì)人員應(yīng)運(yùn)用分析程序，分析應(yīng)收賬款、營業(yè)收入的變動(dòng)，驗(yàn)證其是否合理。

　　具體做法是：分析應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率(賒銷額與平均應(yīng)收賬款凈額的比率)或應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)、每個(gè)主要客戶的平均余額、應(yīng)收賬款占流動(dòng)資產(chǎn)的百分比、應(yīng)收賬款賬齡、壞賬準(zhǔn)備占應(yīng)收賬款的百分比、壞賬費(fèi)用占賒銷凈額的百分比;將本期應(yīng)收賬款的余額與上年度相比，了解其變動(dòng)趨勢;將本期期末應(yīng)收賬款占本期銷售額的比例，與上年度期末應(yīng)收款項(xiàng)占上年度銷售額的比率相比較;或?qū)⒈酒谫d銷收入凈額占平均應(yīng)收賬款金額的比率與上年相比。通過分析比較，根據(jù)其比率及其趨勢變化，從中找出不符合正常規(guī)律變動(dòng)的情況，從而抓住進(jìn)一步審核的重點(diǎn)。

　　3.函證應(yīng)收賬款

　　審查應(yīng)收賬款是否真實(shí)、正確，由審計(jì)人員直接向債務(wù)單位函證是最重要和具有決定性意義的方法。這種函證是對客戶是否存在，以及資產(chǎn)是否存在的最好證實(shí)。

　　函證的范圍和對象：視應(yīng)收賬款內(nèi)部控制的可靠性、函證方式、以前函證結(jié)果、應(yīng)收賬款的重要性而定。對于金額較大，拖欠時(shí)間較長的應(yīng)收賬款要作為必須函證的項(xiàng)目。如果內(nèi)部控制有缺陷，以前函證發(fā)現(xiàn)重大差異或采用否定式函證，則增大函證范圍和數(shù)量。

　　兩種函證方法：一種為肯定式或稱積極式函證，即向債務(wù)單位發(fā)函后，請債務(wù)單位必須向?qū)徲?jì)人員回函，答復(fù)詢證函上所列示的金額是否正確;另一種為否定式或稱消極式函證，即向債務(wù)單位發(fā)函后，請債務(wù)單位僅在結(jié)欠金額有錯(cuò)誤的情況下回函審計(jì)人員。

　　適用情況：在審計(jì)工作中，兩種方式可以結(jié)合使用，比如對應(yīng)收賬款金額較大的和有理由相信欠款可能會存在爭議、差錯(cuò)等問題的可采用肯定式，對應(yīng)收賬款金額較小、有關(guān)內(nèi)部控制有效、預(yù)計(jì)差錯(cuò)率較低、審計(jì)人員認(rèn)為被函證人能認(rèn)真處理詢證函的可采用否定式。

　　未收到回函的處理：在采用肯定式函證方法時(shí)，如未能收到對方的回函，則應(yīng)繼續(xù)發(fā)函或派專人前往調(diào)查，如果債務(wù)單位的復(fù)函與賬面列示欠款額有重大差異的，也應(yīng)作進(jìn)一步調(diào)查。

　　當(dāng)審計(jì)人員收到所有調(diào)查回函后，應(yīng)編制應(yīng)收賬款調(diào)查匯總表，將表中數(shù)字與應(yīng)收賬款明細(xì)賬、總賬核對，以查明應(yīng)收賬款余額的真實(shí)性和正確性。對于有些債務(wù)單位，由于其單位性質(zhì)、地點(diǎn)或其他原因不宜函證的，也可以采取其他驗(yàn)證方式，如審查合同、定貨單、貨運(yùn)單據(jù)、銷貨發(fā)票以及其他單據(jù)，以證實(shí)應(yīng)收賬款確因?qū)嶋H銷貨而發(fā)生。

　　4.分析詢證函及應(yīng)收賬款余額

　　審計(jì)人員函證后，必須編制函證匯總分析表，注明被函證客戶名稱、金額、詢證函簽發(fā)日期、收回日期、認(rèn)可金額、原因分析等內(nèi)容，作為審計(jì)工作底稿。

　　分析不同函證結(jié)果并做相應(yīng)處理：(三種情況)

　　(1)函證回函認(rèn)可函證金額，說明原賬面記錄的應(yīng)收賬款期末余額是真實(shí)、正確的。將函證回函編入工作底稿，作為審計(jì)證據(jù)。

　　(2)函證回函認(rèn)可的金額與函證金額有差異的。審計(jì)人員應(yīng)對此進(jìn)行分析，并查明產(chǎn)生差異的原因。產(chǎn)生差異的原因可能有三種情況：

　　①購銷雙方登記入賬的時(shí)間不同。其表現(xiàn)形式：一是詢證函發(fā)出時(shí)，債務(wù)人已經(jīng)付款，而被審計(jì)單位尚未收到貨款;二是詢證函發(fā)出時(shí)，被審計(jì)單位的貨物已發(fā)出并已作銷售記錄，但貨物仍在途中，債務(wù)人尚未收到貨物;三是債務(wù)人由于某種原因?qū)⒇浳锿嘶兀粚徲?jì)單位尚未收到;四是債務(wù)人對收到貨物的數(shù)量、質(zhì)量或價(jià)格等有異議而全部或部分拒付貨款。

　?、谝环交螂p方記賬錯(cuò)誤。審計(jì)人員應(yīng)核實(shí)相關(guān)貨運(yùn)單據(jù)、銷售發(fā)票和其他單據(jù)，查實(shí)被審計(jì)單位的賬面記錄是否正確。

　?、鄞嬖谂撟骷倩蛭璞仔袨?。被審計(jì)單位通過虛增應(yīng)收賬款從而達(dá)到虛增營業(yè)收入和虛增利潤的目的，或低估應(yīng)收賬款以達(dá)到低估營業(yè)收入、低估利潤和少交稅金的目的，審計(jì)人員應(yīng)核實(shí)銷貨合同、發(fā)票和發(fā)貨單位等并加以證實(shí)。

　　(3)肯定式詢證函若未能在規(guī)定時(shí)期內(nèi)回復(fù)，應(yīng)再寄出第二次詢證函。

　　二次發(fā)出后仍一直不回復(fù)，要做具體分析與調(diào)查，可能有幾種情況：

　?、儋~款已還，不愿再回復(fù)。審計(jì)人員要核查決算日后一至兩個(gè)月的現(xiàn)金日記賬與銀行存款日記賬，注意賬款是否收回，收回的金額與期末應(yīng)收賬款賬面余額是否一致，揭露收回貨款不入賬，從中貪污或故意高估、低估決算日應(yīng)收賬款的行為。

　　②壞賬損失發(fā)生，即顧客發(fā)生重大財(cái)務(wù)困難或已破產(chǎn)清算。確定應(yīng)收賬款還可收回金額，如確屬壞賬，建議企業(yè)按正常審批手續(xù)，報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后沖減壞賬準(zhǔn)備，調(diào)整有關(guān)賬戶。

　?、鄹静淮嬖谠擃櫩?，即企業(yè)虛構(gòu)應(yīng)收賬款戶名，捏造應(yīng)收賬款，憑空記入。此種舞弊的目的一般是為了虛增營業(yè)收入，虛增利潤。審計(jì)人員要予以揭露，并調(diào)整賬戶。

　?、茉冏C函郵寄丟失。限于審計(jì)時(shí)間，審計(jì)人員可以不再補(bǔ)寄詢證函，而是查閱年終有關(guān)銷貨合同、銷貨發(fā)票、發(fā)貨單和訂單等，驗(yàn)證應(yīng)收賬款的真實(shí)性。

　　如果經(jīng)過多次發(fā)函后，仍沒有回復(fù)，審計(jì)人員可考慮實(shí)施替代審計(jì)程序來驗(yàn)證這些應(yīng)收賬款的真實(shí)性與正確性。如審查相關(guān)合同、訂單、銷售發(fā)票副本、發(fā)運(yùn)單、現(xiàn)金收入，以及客戶與其顧客之間的書信往來，證實(shí)應(yīng)收賬款真實(shí)性。

　　【例題?單選題】(2010年)對某應(yīng)收賬款賬戶進(jìn)行函證，肯定式詢證函多次發(fā)出后均未收到回復(fù)時(shí)，審計(jì)人員應(yīng)該：

　　A.審查相關(guān)合同、訂單、銷貨發(fā)票等文件

　　B.認(rèn)定該賬戶對應(yīng)的客戶不存在

　　C.放棄對該賬戶余額的審查

　　D.認(rèn)定該賬戶余額全額為壞賬

　　『正確答案』A

　　【例題?多選題】(2010年)審計(jì)人員通過直接向應(yīng)收賬款債務(wù)人進(jìn)行肯定式函證，可以證實(shí)的內(nèi)容有：

　　A.應(yīng)收賬款債務(wù)人是否存在

　　B.應(yīng)收賬款業(yè)務(wù)內(nèi)部控制是否健全

　　C.應(yīng)收賬款余額是否正確

　　D.應(yīng)收賬款在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中的披露是否恰當(dāng)

　　E.應(yīng)收賬款收賬政策是否合理

　　『正確答案』AC

　　【例題?多選題】(2009年)下列對函證結(jié)果的處理方法中，正確的有：

　　A.對由于寄送地址不詳導(dǎo)致函證退回的應(yīng)收賬款，全額確認(rèn)為壞賬

　　B.對函證回函認(rèn)可的金額予以確認(rèn)

　　C.肯定式函證若未能在規(guī)定時(shí)期內(nèi)答復(fù)，則放棄函證

　　D.函證回函認(rèn)可的金額與賬面金額有差異的，應(yīng)查明產(chǎn)生差異的原因

　　E.肯定式函證若未能在規(guī)定時(shí)期內(nèi)答復(fù)，應(yīng)進(jìn)行第二次函證

　　『正確答案』BDE

　　【例題?案例分析題】(2009年)資料4.審計(jì)人員對應(yīng)收賬款進(jìn)行了函證，根據(jù)回函內(nèi)容，編制了應(yīng)收賬款函證匯總分析表。

　　問題：“資料4”中，審計(jì)人員編制的應(yīng)收賬款函證匯總分析表按來源進(jìn)行分類應(yīng)該屬于：

　　A.實(shí)物證據(jù)

　　B.口頭證據(jù)

　　C.親歷證據(jù)

　　D.環(huán)境證據(jù)

　　『正確答案』C

　　【例題?多選題】(2008年)應(yīng)收賬款函證回函確認(rèn)的金額與函證的金額有差異，可能存在的原因有：

　　A.購銷雙方登記入賬的時(shí)間不同

　　B.一方或雙方記賬錯(cuò)誤

　　C.被審計(jì)單位弄虛作假

　　D.函證方式不恰當(dāng)

　　E.購銷雙方存在爭議

　　『正確答案』ABCE

　　5.取得或編制應(yīng)收賬款賬齡分析表，確定應(yīng)收賬款的可實(shí)現(xiàn)價(jià)值

　　審計(jì)人員應(yīng)向財(cái)會部門索取或自己編制應(yīng)收賬款賬齡分析表。除了查明應(yīng)收賬款占用的資金數(shù)額以外，還要審查應(yīng)收賬款可能收回和不能收回的情況。賬齡越長，發(fā)生壞賬的可能性越大。對于賬齡較長，超過一定時(shí)間的，應(yīng)建議被審計(jì)單位一方面要加以催收，另一方面經(jīng)確認(rèn)確實(shí)無法收回的，應(yīng)及時(shí)轉(zhuǎn)壞賬處理，以便確定資產(chǎn)估價(jià)的正確性，以及促進(jìn)企業(yè)加速資金的周轉(zhuǎn)和進(jìn)行經(jīng)營決策。

　　6.審查壞賬準(zhǔn)備的提取與使用

　　根據(jù)有關(guān)規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期或至少于年度終了，按照備抵法計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，計(jì)入資產(chǎn)減值損失。企業(yè)發(fā)生的壞賬損失，沖減壞賬準(zhǔn)備;收回已經(jīng)核銷的壞賬，增加壞賬準(zhǔn)備，審計(jì)人員必須了解管理層估計(jì)和注銷壞賬的方法，了解管理層如何運(yùn)用一種或多種方法評價(jià)壞賬估計(jì)的合理性;復(fù)核并測試管理層提高估計(jì)所運(yùn)用的過程。

　　審計(jì)人員首先采用將壞賬準(zhǔn)備賬戶與應(yīng)收賬款賬戶核對的方法，驗(yàn)證企業(yè)壞賬準(zhǔn)備計(jì)提方法和計(jì)提比例的恰當(dāng)性，計(jì)算的金額是否正確;其次應(yīng)嚴(yán)格審查壞賬的注銷，各項(xiàng)壞賬的處理有無申請核銷壞賬的申請報(bào)告和領(lǐng)導(dǎo)的審批文件，如有疑問，應(yīng)派人到債務(wù)人處調(diào)查，以查明壞賬注銷的正確性。檢查壞賬準(zhǔn)備提取方法是否符合一致性原則。

　　7.審查應(yīng)收賬款賬務(wù)處理的正確性

　　重點(diǎn)審查應(yīng)收賬款與其他應(yīng)收款分類是否正確，有無將其他應(yīng)收款混淆記入應(yīng)收賬款，并對其他應(yīng)收款進(jìn)行檢查。(應(yīng)收賬款核算銷售業(yè)務(wù)產(chǎn)生的債權(quán))

　　8.審查應(yīng)收賬款在財(cái)務(wù)報(bào)表上披露的正確性

　　【例題?案例分析題】(2010年)資料5.審計(jì)人員在審查應(yīng)收賬款明細(xì)賬時(shí)，發(fā)現(xiàn)一筆應(yīng)收賬款金額較大且賬齡已超過2年。

　　問題：針對“資料5”，為查明該筆應(yīng)收賬款是否真實(shí)存在，審計(jì)人員可實(shí)施的審計(jì)程序有：

　　A.向債務(wù)單位函證該筆應(yīng)收賬款

　　B.查閱與該筆應(yīng)收賬款有關(guān)的銷售合同

　　C.計(jì)算該筆應(yīng)收賬款占應(yīng)收賬款期末余額的百分比

　　D.要求被審計(jì)單位全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備

　　『正確答案』AB

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