中級會計職稱考試常見例題：持有至到期投資
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甲企業(yè)2007年1月3日購入財政部2007年1月1日發(fā)行的五年期固定利率國債，該債券每年利息一次，最后一年還本金并付最后一次利息，票面年利率12%，債券面值1000元(等于公允價值)，甲企業(yè)按1050元的溢價價格購入800張，票款以銀行存款付訖，不考慮交易費用。
根據本例資料，甲企業(yè)在2007年1月3日購入本批債券時應編制如下會計分錄：
「正確答案」
借：持有至到期投資――成本 800000
――利息調整 40000
貸：銀行存款 840000
[例2](P193)以例1資料，若甲企業(yè)投資乙公司債券發(fā)生的溢折價采用實際利率法進行攤銷，并按年計算利息，則有關的計算如下：
(1)甲企業(yè)在2007年1月3日購入債券時，相關會計分錄如下：
借：持有至到期投資――成本 800 000――利息調整 40 000貸：銀行存款 840 000
(2)年度終了按實際利率法計算利息調整額(溢價攤銷額)和投資收益(利息)
由于本例甲公司持有債券系分期付息債券，可根據“債券面值+債券溢價(或減去債券折價)=債券到期應收本金的貼現(xiàn)值+各期收取的債券利息的貼現(xiàn)值”公式，采用“插入法”計算確定實際利率如下：
根據上述公式，先按10%的利率測試：
800000×0.620961+96000×3.790787=860652>840000
上述計算中，0.620961是根據“期終1元的現(xiàn)值表”查得的五年后收取的1元按10%利率貼現(xiàn)的貼現(xiàn)值;3.790787是根據“年金1元現(xiàn)值表”查得的五年中每年收取的1元按10%的利率貼現(xiàn)的貼現(xiàn)值。
再按11%的利率測試：
800000×0.593451+96000×3.695897=829567<840000
上述計算中，0.593451是根據“期終1元的現(xiàn)值表”查得的五年后收取的1元按11%利率貼現(xiàn)的貼現(xiàn)值;3.695897是根據“年金1元現(xiàn)值表”查得的五年中每年收取的1元按11%的利率貼現(xiàn)的貼現(xiàn)值。
根據插入法計算實際利率=10%+(11%-10%)×(860652-840000)÷(860652-829567)=10.66%
采用實際利率法計算的各期利息調整額，見表ll-1.
表11-1 持有至到期投資(債券)利息調整計算表 單位：元
|
計息日期 |
應收利息 |
投資收益 |
持有至到期投資 ――利息調整 |
持有至到期投資（債券） 攤余成本 |
|
2007.1.1 |
|
|
|
840000 |
|
2007.12.31 |
96000 |
89544 |
6456 |
833544 |
|
2008.12.31 |
96000 |
88855.79 |
7144.21 |
826399.79 |
|
2009.12.31 |
96000 |
88094.22 |
7905.78 |
818494.01 |
|
2010.12.31 |
96000 |
87251.46 |
8748.54 |
809745.47 |
|
2011.12.31 |
96000 |
86254.53 |
9745.47（注1） |
800000 |
|
合計 |
480000 |
440000 |
40000 |
- |
根據表11-1計算結果，各年年末應編制的會計分錄如下：
2007年12月31日，確認投資收益時：
借：應收利息 96000
貸：持有至到期投資――利息調整 6456
投資收益 89544
收到利息時：
借：銀行存款 96000
貸：應收利息 96000
如果該債券以后年度未發(fā)生減值，則以后各年的會計分錄可根據表11-1所列數據，比照2007年12月31日所作會計分錄編制。
債券到期收回債券本金和最后一期利息時：
借：銀行存款 896000
貸：持有至到期投資――成本 800000
應收利息 96000
持有至到期投資發(fā)生減值的處理：
借：資產減值損失
貸：持有至到期投資減值準備
減值計提后，后續(xù)利息收益=新的本金×舊利率(注意這里投資收益的計算)
[例3](P195)仍以本章例1、例2資料為例，如果甲公司持有的乙公司債券在第四年，即2010年12月31日經檢查，該批債券已發(fā)生減值，預計只能收回本息500000元。
甲公司2010年12月31日應作如下處理：
該批債券預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值=500000/(1+10.66%)=451834.45(元)
未提減值準備前持有至到期債券的賬面價值=809745.47(元)
應計提減值準備=809745.47-451834.45=357911.02(元)
計提減值準備的會計處理：
借：資產減值損失 357911.02
貸：持有至到期債券減值準備 357911.02
2011年12月31日(第五年年末)，應作如下處理：
應收利息=96000(元)
按實際利率計算的利息收益：
(809745.47-357911.02)×10.66%=48165.55(元)
差額=96000-48165.55=47834.45(元)
借：應收利息 96000
貸：投資收益 48165.55
持有至到期投資――利息調整 47834.45
此時，持有至到期債券賬面余額：809745.47-47834.45=761911.02(元)(同時，持有至到期債券減值準備科目有余額357911.02元)。實際收到本息500000元時：
借：銀行存款 500000
持有至到期債券減值準備 357911.02
持有至到期投資――利息調整 38088.98
貸：持有至到期投資――成本 800000
投資收益 96000
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