2012年《中級會計實務》知識點：債務重組的會計處理(2)

　　三、將債務轉(zhuǎn)為資本

　　(1)將債務轉(zhuǎn)為資本的，債務人應當將債權人放棄債權而享有股份的面值總額(或者股權份額)確認為股本(或者實收資本)，股份(或者股權)的公允價值總額與股本(或者實收資本)之間的差額確認為資本公積(資本溢價)。重組債務的賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額(即債務重組利得)，計入當期營業(yè)外收入。

　　(2)對于債權人而言，應當將重組債權的賬面余額與所轉(zhuǎn)股份的公允價值之間的差額，確認為債務重組損失計入營業(yè)外支出。重組債權已經(jīng)計提了減值準備的，應當先將上述差額沖減減值準備，以沖減后的余額，作為債務重組損失，計入營業(yè)外支出。

　　【例5】 甲公司從乙公司購入原材料50萬元(含稅)，由于財務困難無法歸還，2010年10月1日進行債務重組。甲公司將債務轉(zhuǎn)為資本，債務轉(zhuǎn)為資本后，乙公司所占份額為甲公司注冊資本100萬元的40%，該份額的公允價值為46萬元。乙公司對應收賬款已計提壞賬準備2萬元。

　　①甲公司(債務人)的會計處理：

　　借：應付賬款 50

　　貸：實收資本(100×40%) 40

　　資本公積――資本溢價(46-40) 6

　　營業(yè)外收入――債務重組利得(50-46)4

　　(2)乙公司(債權人)的會計處理：

　　借：長期股權投資――甲公司 46

　　壞賬準備 2

　　營業(yè)外支出――債務重組損失 2

　　貸：應收賬款 50

　　四、修改其他債務條件

　　(1)修改其他債務條件的(即延期還款)，債務人應將修改其他債務條件后債務的公允價值作為重組后債務的入賬價值。重組債務的賬面價值與重組后債務入賬價值之間的差額，確認為債務重組利得計入營業(yè)外收入。

　　應注意的是，以修改其他債務條件進行的債務重組涉及或有應付金額，該或有應付金額符合《企業(yè)會計準則第13 號――或有事項》中有關預計負債確認條件的，債務人應將該或有應付金額確認為預計負債。

　　比如，債務重組協(xié)議規(guī)定，債務人在債務重組后一定時間里，其業(yè)績改善到一定程度或者符合一定要求(如扭虧為盈、擺脫財務困境等)，債務人需要向債權人額外支付一定金額，債務人承擔的或有應付金額符合預計負債確認條件的，應當將該或有應付金額確認為預計負債。

　　(2)債權人應當將修改其他債務條件后的債權的公允價值作為重組后債權的賬面價值。重組債權的賬面余額與重組后的債權的賬面價值之間的差額，計入當期營業(yè)外支出。債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入當期營業(yè)外支出。

　　應注意的是，如果債權人存在或有應收金額，因或有應收金額屬于或有資產(chǎn)，而根據(jù)《企業(yè)會計準則第13 號――或有事項》的規(guī)定，或有資產(chǎn)不予確認，因此債權人不應確認或有應收金額。

　　【例6】甲公司從乙公司購入原材料50萬元(含稅)，由于財務困難無法歸還，2010年10月1日進行債務重組。經(jīng)雙方協(xié)商，甲公司在一年后支付42萬元(不考慮折現(xiàn))。乙公司對應收賬款已計提壞賬準備3萬元。

　　①甲公司(債務人)的會計處理

　　借：應付賬款 50

　　貸：應付賬款――債務重組 42

　　營業(yè)外收入――債務重組利得 8

　?、谝夜?債權人)的會計處理

　　借：應收賬款――債務重組 42(公允價值)

　　壞賬準備 3

　　營業(yè)外支出――債務重組損失5

　　貸：應收賬款 50

　　【例7】甲公司從乙公司購入原材料50萬元(含稅)，由于財務困難無法歸還，2010年12月31日進行債務重組。經(jīng)協(xié)商，甲公司在二年后支付本金40萬元，利息按5%計算;同時規(guī)定，如果2011年甲公司有盈利，從2012年起則按8%計息。

　　根據(jù)2010年末債務重組時甲企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營情況判斷，2011年甲公司很可能實現(xiàn)盈利;2011年末甲公司編制的利潤表表明已經(jīng)實現(xiàn)盈利。假設利息按年支付。乙公司已計提壞賬準備5萬元。假設實際利率等于名義利率。

　　①甲公司(債務人)的會計處理

　　甲公司重組債務的公允價值為40萬元(現(xiàn)值);對于或有應付金額，符合確認負債的條件，應在重組日確認為負債。

　　借：應付賬款 50

　　貸：長期應付款――債務重組 40(現(xiàn)值)

　　預計負債――債務重組(40×3% )1.2(未考慮折現(xiàn))

　　營業(yè)外收入――債務重組利得 8.8

　　2011年12月31日支付利息：

　　借：財務費用(40×5%) 2

　　貸：銀行存款 2

　　2012年12月31日，還清債務

　　借：長期應付款――債務重組 40

　　財務費用 2

　　預計負債――債務重組 1.2

　　貸：銀行存款 43.2

　?、谝夜?債權人)的會計處理

　　借：長期應收款――債務重組 40(現(xiàn)值)

　　壞賬準備 5

　　營業(yè)外支出――債務重組損失 5

　　貸：應收賬款 50

　　2011年12月31日收到利息：

　　借：銀行存款 2

　　貸：財務費用 2

　　2012年12月31日，收回欠款

　　借：銀行存款(40+2+1.2) 43.2

　　貸：長期應收款 40

　　財務費用 3.2

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