2015年注冊稅務師《稅法一》講義：稅收實體法

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　　2015年注冊稅務師《稅法一》講義：稅收實體法

　　稅收實體法

　　稅收實體法要素主要有六個：納稅人、課稅對象、稅率、減稅免稅、納稅環(huán)節(jié)、納稅期限。

　　(一)納稅義務人

　　納稅義務人簡稱納稅人，也稱“納稅主體”，是稅法規(guī)定的直接負有納稅義務的單位和個人，包括法人和自然人。

　　相關概念：

　　(1)負稅人：是實際負擔稅款的單位和個人?，F實中，納稅人與負稅人有時一致，有時不一致。

　　(2)代扣代繳義務人。

　　(3)代收代繳義務人。

　　(4)代征代繳義務人。

　　(5)納稅單位：申報繳納稅款的單位，是納稅人的有效集合。

　　(二)課稅對象

　　課稅對象是稅法中規(guī)定的征稅的目的物，是國家據以征稅的依據。課稅對象體現不同稅種征稅的基本界限，決定著不同稅種名稱的由來以及各個稅種在性質上的差別。是稅法諸要素中的基礎性要素，是一種稅區(qū)別于另一種稅的最主要標志。

　　與課稅對象的相關概念辨析：

　　(1)計稅依據

　　計稅依據，又稱稅基，是指稅法中規(guī)定的據以計算各種應征稅款的依據或標準。

　　課稅對象與計稅依據的關系：課稅對象是指征稅的目的物，計稅依據則是在目的物已經確定的前提下，對目的物據以計算稅款的依據或標準;課稅對象是從質的方面對征稅所作的規(guī)定，而計稅依據則是從量的方面對征稅所作的規(guī)定，是課稅對象量的表現。

　　計稅依據和課稅對象有時是一致的，有時是不一致的。

　　(2)稅源

　　稅源是指稅款的最終來源，是稅收負擔的最終歸宿。稅源的大小體現著納稅人的負擔能力。稅源和征稅對象有時是一致的，有時是不一致的。

　　(3)稅目

　　稅目是課稅對象的具體化，反映具體的征稅范圍，代表征稅的廣度。稅目一般可分為列舉稅目和概括稅目兩類。

　　(三)稅率

　　稅率是計算稅額的尺度，代表課稅的深度，關系著國家的收入多少和納稅人的負擔程度。

　　稅率的基本形式包括：比例稅率、累進稅率、定額稅率。

　　我國現行稅率有：比例稅率、超額累進稅率、超率累進稅率、定額稅率。

　　我國稅種目前的稅率具體體現

　　比例稅率產品比例稅率――消費稅的化妝品、小汽車、貴重首飾及珠寶玉石等

　　行業(yè)比例稅率――營業(yè)稅的交通運輸業(yè)、建筑業(yè)、服務業(yè)

　　地區(qū)差別比例稅率――城市維護建設稅

　　有幅度的比例稅率――營業(yè)稅的娛樂業(yè)、契稅

　　超額累進稅率個人所得稅

　　超率累進稅率土地增值稅

　　定額稅率地區(qū)差別定額稅率――城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅

　　分類分項定額稅率――車船稅

　　1.比例稅率

　　比例稅率是指同一征稅對象或同一稅目，不論數額大小只規(guī)定一個比例，都按同一比例征稅。稅額與課稅對象成正比例關系。

　　在具體運用上，比例稅率分為以下幾種：產品比例稅率、行業(yè)比例稅率、地區(qū)差別比例稅率、有幅度的比例稅率。

　　2.累進稅率

　　累進稅率是指同一課稅對象，隨著數量的增大，征收比例也隨之增高的稅率，表現為將課稅對象按數額大小劃分等級，不同等級規(guī)定不同稅率。

　　累進稅率的具體形態(tài)我國目前適用稅種

　　額累(累進依據是絕對數)全額累進稅率無

　　超額累進稅率個人所得稅

　　率累(累進依據是相對數)全率累進稅率無

　　超率累進稅率土地增值稅

　　(1)全額累進稅率

　　全額累進稅率是以課稅對象的全部數額為基礎計征稅款的累進稅率。

　　全額累進稅率的兩個特點：①對具體納稅人來說，在應稅所得額確定以后，相當于按照比例稅率計征，計算方法簡單;②稅收負擔不合理，特別是在各級征稅對象數額的分界處負擔相差懸殊，甚至會出現增加的稅額超過增加的課稅對象數額的現象，不利于鼓勵納稅人增加收入。

　　(2)超額累進稅率

　　超額累進稅率分別以課稅對象數額超過前級的部分為基礎計算應納稅的累進稅率。

　　超額累進稅率的三個特點：①計算方法比較復雜;②累進幅度比較緩和，稅負比較合理;③邊際稅率和平均稅率不一致，稅收負擔的透明度較差。

　　(3)與累進稅率相關的特殊形態(tài)

　　超率累進稅率以課稅對象數額的相對率為累進依據，按超累方式計算應納稅額的稅率。適用于土地增值稅。

　　超倍累進稅率以課稅對象數額相當于計稅基數的倍數為累進依據，按超累方式計算應納稅額的稅率。超倍累進率是絕對數時，超倍累進稅率實際上是超額累進稅率，因為可以把遞增倍數換算成遞增額;是相對數時，超倍累進稅率實際上是超率累進稅率，因為可以把遞增倍數換算成遞增率。

　　3.定額稅率

　　定額稅率又稱固定稅額，是根據課稅對象的一定計量單位(如數量、重量、面積、體積等)，直接規(guī)定固定的征稅數額。

　　目前使用定額稅率的稅種包括：資源稅(原油、天然氣除外)、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅、車船稅、消費稅中部分應稅消費品、印花稅中的部分項目。

　　定額稅率的基本特點是：稅率與課稅對象的價值量脫離了聯系，不受課稅對象價值量變化的影響。這使它適用于對價格穩(wěn)定、質量等級和品種規(guī)格單一的大宗產品征稅的稅種。

　　產品的稅負就會呈現累退性的問題。

　　4.其他形式的稅率

　　(四)減稅、免稅

　　減稅、免稅是對某些納稅人或課稅對象的鼓勵或照顧措施。減稅是從應征稅款中減征部分稅款;免稅是免征全部稅款。

　　1.減免稅的基本形式

　　基本形式特點具體表現

　　稅基式減免通過直接縮小計稅依據的方式實現減免稅。使用范圍最廣泛起征點、免征額、項目扣除、跨期結轉

　　稅率式減免通過直接降低稅率的方式實行的減稅免稅。適用于對行業(yè)、產品等“線”上的減免，在流轉稅中運用得最多。重新確定稅率、選用其他稅率、零稅率

　　稅額式減免通過直接減少應納稅額的方式實行的減免稅。限于解決“點”上的個別問題，在特殊情況下適用。全部免征、減半征收、核定減免率、抵免稅額、另定減征稅額

　　2.減免稅的具體分類

　　分類特點

　　法定減免由各稅種基本法規(guī)規(guī)定，具有長期的適用性

　　臨時減免又稱為“困難減免”，主要是照顧納稅人特殊困難，具有臨時性的特點

　　特定減免是法定減免的補充，分為無期限和有期限兩種，大多有期限

　　3.稅收附加與稅收加成

　　如果說，減稅、免稅是減輕稅負的措施，那么與減免稅反向相對應的，是加重稅負的措施，包括稅收附加與稅收加成兩種形式。

　　(1)稅收附加也稱地方附加，稅收附加的計算方法是以正稅稅款為依據，按規(guī)定的附加率計算附加額。

　　(2)稅收加成是根據規(guī)定稅率計稅后，再以應納稅額為依據加征一定成數的稅額，一成相當于加征應納稅額的10%，十成相當于加征應納稅額的100%。

　　(五)納稅環(huán)節(jié)

　　納稅環(huán)節(jié)是指稅法規(guī)定的課稅對象從生產到消費的流轉過程中應當繳納稅款的環(huán)節(jié)。廣義的納稅環(huán)節(jié)指全部課稅對象在再生產中的分布情況，如資源稅在生產環(huán)節(jié)，所得稅在分配環(huán)節(jié)。狹義的納稅環(huán)節(jié)是商品課稅中的特殊概念。

　　按照納稅環(huán)節(jié)的多少，可將稅收征收制度分為一次課征制和多次課征制。

　　(六)納稅期限

　　納稅期限是納稅人向國家繳納稅款的法定期限。納稅期限長短的決定因素在于：(1)稅種的性質;(2)應納稅額的大小;(3)交通條件。

　　納稅期限有三種形式：(1)按期納稅，如一般情況下的消費稅;(2)按次納稅，如耕地占用稅;(3)按年計征，分期預繳或繳納，如企業(yè)所得稅、房產稅、土地使用稅。