2015年注冊(cè)稅務(wù)師《稅法一》講義：稅收實(shí)體法

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　　2015年注冊(cè)稅務(wù)師《稅法一》講義：稅收實(shí)體法

　　稅收實(shí)體法

　　稅收實(shí)體法要素主要有六個(gè)：納稅人、課稅對(duì)象、稅率、減稅免稅、納稅環(huán)節(jié)、納稅期限。

　　(一)納稅義務(wù)人

　　納稅義務(wù)人簡(jiǎn)稱納稅人，也稱“納稅主體”，是稅法規(guī)定的直接負(fù)有納稅義務(wù)的單位和個(gè)人，包括法人和自然人。

　　相關(guān)概念：

　　(1)負(fù)稅人：是實(shí)際負(fù)擔(dān)稅款的單位和個(gè)人。現(xiàn)實(shí)中，納稅人與負(fù)稅人有時(shí)一致，有時(shí)不一致。

　　(2)代扣代繳義務(wù)人。

　　(3)代收代繳義務(wù)人。

　　(4)代征代繳義務(wù)人。

　　(5)納稅單位：申報(bào)繳納稅款的單位，是納稅人的有效集合。

　　(二)課稅對(duì)象

　　課稅對(duì)象是稅法中規(guī)定的征稅的目的物，是國(guó)家據(jù)以征稅的依據(jù)。課稅對(duì)象體現(xiàn)不同稅種征稅的基本界限，決定著不同稅種名稱的由來(lái)以及各個(gè)稅種在性質(zhì)上的差別。是稅法諸要素中的基礎(chǔ)性要素，是一種稅區(qū)別于另一種稅的最主要標(biāo)志。

　　與課稅對(duì)象的相關(guān)概念辨析：

　　(1)計(jì)稅依據(jù)

　　計(jì)稅依據(jù)，又稱稅基，是指稅法中規(guī)定的據(jù)以計(jì)算各種應(yīng)征稅款的依據(jù)或標(biāo)準(zhǔn)。

　　課稅對(duì)象與計(jì)稅依據(jù)的關(guān)系：課稅對(duì)象是指征稅的目的物，計(jì)稅依據(jù)則是在目的物已經(jīng)確定的前提下，對(duì)目的物據(jù)以計(jì)算稅款的依據(jù)或標(biāo)準(zhǔn);課稅對(duì)象是從質(zhì)的方面對(duì)征稅所作的規(guī)定，而計(jì)稅依據(jù)則是從量的方面對(duì)征稅所作的規(guī)定，是課稅對(duì)象量的表現(xiàn)。

　　計(jì)稅依據(jù)和課稅對(duì)象有時(shí)是一致的，有時(shí)是不一致的。

　　(2)稅源

　　稅源是指稅款的最終來(lái)源，是稅收負(fù)擔(dān)的最終歸宿。稅源的大小體現(xiàn)著納稅人的負(fù)擔(dān)能力。稅源和征稅對(duì)象有時(shí)是一致的，有時(shí)是不一致的。

　　(3)稅目

　　稅目是課稅對(duì)象的具體化，反映具體的征稅范圍，代表征稅的廣度。稅目一般可分為列舉稅目和概括稅目?jī)深悺?/P>

　　(三)稅率

　　稅率是計(jì)算稅額的尺度，代表課稅的深度，關(guān)系著國(guó)家的收入多少和納稅人的負(fù)擔(dān)程度。

　　稅率的基本形式包括：比例稅率、累進(jìn)稅率、定額稅率。

　　我國(guó)現(xiàn)行稅率有：比例稅率、超額累進(jìn)稅率、超率累進(jìn)稅率、定額稅率。

　　我國(guó)稅種目前的稅率具體體現(xiàn)

　　比例稅率產(chǎn)品比例稅率――消費(fèi)稅的化妝品、小汽車、貴重首飾及珠寶玉石等

　　行業(yè)比例稅率――營(yíng)業(yè)稅的交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、服務(wù)業(yè)

　　地區(qū)差別比例稅率――城市維護(hù)建設(shè)稅

　　有幅度的比例稅率――營(yíng)業(yè)稅的娛樂(lè)業(yè)、契稅

　　超額累進(jìn)稅率個(gè)人所得稅

　　超率累進(jìn)稅率土地增值稅

　　定額稅率地區(qū)差別定額稅率――城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅

　　分類分項(xiàng)定額稅率――車船稅

　　1.比例稅率

　　比例稅率是指同一征稅對(duì)象或同一稅目，不論數(shù)額大小只規(guī)定一個(gè)比例，都按同一比例征稅。稅額與課稅對(duì)象成正比例關(guān)系。

　　在具體運(yùn)用上，比例稅率分為以下幾種：產(chǎn)品比例稅率、行業(yè)比例稅率、地區(qū)差別比例稅率、有幅度的比例稅率。

　　2.累進(jìn)稅率

　　累進(jìn)稅率是指同一課稅對(duì)象，隨著數(shù)量的增大，征收比例也隨之增高的稅率，表現(xiàn)為將課稅對(duì)象按數(shù)額大小劃分等級(jí)，不同等級(jí)規(guī)定不同稅率。

　　累進(jìn)稅率的具體形態(tài)我國(guó)目前適用稅種

　　額累(累進(jìn)依據(jù)是絕對(duì)數(shù))全額累進(jìn)稅率無(wú)

　　超額累進(jìn)稅率個(gè)人所得稅

　　率累(累進(jìn)依據(jù)是相對(duì)數(shù))全率累進(jìn)稅率無(wú)

　　超率累進(jìn)稅率土地增值稅

　　(1)全額累進(jìn)稅率

　　全額累進(jìn)稅率是以課稅對(duì)象的全部數(shù)額為基礎(chǔ)計(jì)征稅款的累進(jìn)稅率。

　　全額累進(jìn)稅率的兩個(gè)特點(diǎn)：①對(duì)具體納稅人來(lái)說(shuō)，在應(yīng)稅所得額確定以后，相當(dāng)于按照比例稅率計(jì)征，計(jì)算方法簡(jiǎn)單;②稅收負(fù)擔(dān)不合理，特別是在各級(jí)征稅對(duì)象數(shù)額的分界處負(fù)擔(dān)相差懸殊，甚至?xí)霈F(xiàn)增加的稅額超過(guò)增加的課稅對(duì)象數(shù)額的現(xiàn)象，不利于鼓勵(lì)納稅人增加收入。

　　(2)超額累進(jìn)稅率

　　超額累進(jìn)稅率分別以課稅對(duì)象數(shù)額超過(guò)前級(jí)的部分為基礎(chǔ)計(jì)算應(yīng)納稅的累進(jìn)稅率。

　　超額累進(jìn)稅率的三個(gè)特點(diǎn)：①計(jì)算方法比較復(fù)雜;②累進(jìn)幅度比較緩和，稅負(fù)比較合理;③邊際稅率和平均稅率不一致，稅收負(fù)擔(dān)的透明度較差。

　　(3)與累進(jìn)稅率相關(guān)的特殊形態(tài)

　　超率累進(jìn)稅率以課稅對(duì)象數(shù)額的相對(duì)率為累進(jìn)依據(jù)，按超累方式計(jì)算應(yīng)納稅額的稅率。適用于土地增值稅。

　　超倍累進(jìn)稅率以課稅對(duì)象數(shù)額相當(dāng)于計(jì)稅基數(shù)的倍數(shù)為累進(jìn)依據(jù)，按超累方式計(jì)算應(yīng)納稅額的稅率。超倍累進(jìn)率是絕對(duì)數(shù)時(shí)，超倍累進(jìn)稅率實(shí)際上是超額累進(jìn)稅率，因?yàn)榭梢园堰f增倍數(shù)換算成遞增額;是相對(duì)數(shù)時(shí)，超倍累進(jìn)稅率實(shí)際上是超率累進(jìn)稅率，因?yàn)榭梢园堰f增倍數(shù)換算成遞增率。

　　3.定額稅率

　　定額稅率又稱固定稅額，是根據(jù)課稅對(duì)象的一定計(jì)量單位(如數(shù)量、重量、面積、體積等)，直接規(guī)定固定的征稅數(shù)額。

　　目前使用定額稅率的稅種包括：資源稅(原油、天然氣除外)、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅、車船稅、消費(fèi)稅中部分應(yīng)稅消費(fèi)品、印花稅中的部分項(xiàng)目。

　　定額稅率的基本特點(diǎn)是：稅率與課稅對(duì)象的價(jià)值量脫離了聯(lián)系，不受課稅對(duì)象價(jià)值量變化的影響。這使它適用于對(duì)價(jià)格穩(wěn)定、質(zhì)量等級(jí)和品種規(guī)格單一的大宗產(chǎn)品征稅的稅種。

　　產(chǎn)品的稅負(fù)就會(huì)呈現(xiàn)累退性的問(wèn)題。

　　4.其他形式的稅率

　　(四)減稅、免稅

　　減稅、免稅是對(duì)某些納稅人或課稅對(duì)象的鼓勵(lì)或照顧措施。減稅是從應(yīng)征稅款中減征部分稅款;免稅是免征全部稅款。

　　1.減免稅的基本形式

　　基本形式特點(diǎn)具體表現(xiàn)

　　稅基式減免通過(guò)直接縮小計(jì)稅依據(jù)的方式實(shí)現(xiàn)減免稅。使用范圍最廣泛起征點(diǎn)、免征額、項(xiàng)目扣除、跨期結(jié)轉(zhuǎn)

　　稅率式減免通過(guò)直接降低稅率的方式實(shí)行的減稅免稅。適用于對(duì)行業(yè)、產(chǎn)品等“線”上的減免，在流轉(zhuǎn)稅中運(yùn)用得最多。重新確定稅率、選用其他稅率、零稅率

　　稅額式減免通過(guò)直接減少應(yīng)納稅額的方式實(shí)行的減免稅。限于解決“點(diǎn)”上的個(gè)別問(wèn)題，在特殊情況下適用。全部免征、減半征收、核定減免率、抵免稅額、另定減征稅額

　　2.減免稅的具體分類

　　分類特點(diǎn)

　　法定減免由各稅種基本法規(guī)規(guī)定，具有長(zhǎng)期的適用性

　　臨時(shí)減免又稱為“困難減免”，主要是照顧納稅人特殊困難，具有臨時(shí)性的特點(diǎn)

　　特定減免是法定減免的補(bǔ)充，分為無(wú)期限和有期限兩種，大多有期限

　　3.稅收附加與稅收加成

　　如果說(shuō)，減稅、免稅是減輕稅負(fù)的措施，那么與減免稅反向相對(duì)應(yīng)的，是加重稅負(fù)的措施，包括稅收附加與稅收加成兩種形式。

　　(1)稅收附加也稱地方附加，稅收附加的計(jì)算方法是以正稅稅款為依據(jù)，按規(guī)定的附加率計(jì)算附加額。

　　(2)稅收加成是根據(jù)規(guī)定稅率計(jì)稅后，再以應(yīng)納稅額為依據(jù)加征一定成數(shù)的稅額，一成相當(dāng)于加征應(yīng)納稅額的10%，十成相當(dāng)于加征應(yīng)納稅額的100%。

　　(五)納稅環(huán)節(jié)

　　納稅環(huán)節(jié)是指稅法規(guī)定的課稅對(duì)象從生產(chǎn)到消費(fèi)的流轉(zhuǎn)過(guò)程中應(yīng)當(dāng)繳納稅款的環(huán)節(jié)。廣義的納稅環(huán)節(jié)指全部課稅對(duì)象在再生產(chǎn)中的分布情況，如資源稅在生產(chǎn)環(huán)節(jié)，所得稅在分配環(huán)節(jié)。狹義的納稅環(huán)節(jié)是商品課稅中的特殊概念。

　　按照納稅環(huán)節(jié)的多少，可將稅收征收制度分為一次課征制和多次課征制。

　　(六)納稅期限

　　納稅期限是納稅人向國(guó)家繳納稅款的法定期限。納稅期限長(zhǎng)短的決定因素在于：(1)稅種的性質(zhì);(2)應(yīng)納稅額的大小;(3)交通條件。

　　納稅期限有三種形式：(1)按期納稅，如一般情況下的消費(fèi)稅;(2)按次納稅，如耕地占用稅;(3)按年計(jì)征，分期預(yù)繳或繳納，如企業(yè)所得稅、房產(chǎn)稅、土地使用稅。